基于关键控制点的高校预算执行审计质量控制体系研究
张梦
摘要：本文在深刻分析内涵建设时代高校预算执行审计工作目标的基础上，运用关键点控制法，选取预算编制、预算调整、预算实施、预算考评四大关键质量控制点，链接审前调查、审计实施、审计报告编制以及审计质量检查四条审计工作主线，构建了一个点面结合、立体式的高校预算执行审计质量控制体系。
关键词：预算执行审计 质量控制 关键控制点
一、引言
预算是高校财务管理的中心工作，开展预算执行审计工作，既是高校内部审计工作的重要内容，也是实现高校财务管理目标，提高高校资金效益的重要手段。审计质量是审计工作的生命线，本文拟在分析适应高校预算工作发展形势的基础上，抓住高校预算执行审计质量控制关键点，建立健全高校预算执行质量控制体系，为提高高校预算资金使用效益提供保障。
二、新形势下高校预算执行审计的工作目标
我国高等学校已经逐渐由追求教育规模与资金数量的外延发展模式，转向注重资源优化配置与资金使用效益的内涵建设模式。在新的发展形势下，高校预算执行审计应围绕以下目标开展工作：
1.完善高校预算管理体系
高校预算执行审计是高校预算管理体系的子系统，二者相互依存，相互促进。高校预算执行审计工作能够发现并评估预算程序失控、预算管理依据不当、预算管理职责不到位等预算管理风险，从而对高校预算管理体系的运行效果进行评价并给出改进的意见建议。而高校预算管理体系自身的完善程度也会对高校预算执行审计工作的开展造成直接影响。如若高校预算管理体系混论，预算执行随意，势必影响预算执行审计过程中各项审计信息的真实性、有效性与完整性，进而影响高校预算执行审计质量。因此，协助预算管理部门完善高校预算管理体系，既是提升预算执行审计自身工作质量的内在要求，也是预算执行审计的重要目标。在高校预算执行审计实践中，审计人员应主动协助预算管理部门构建简洁高效的预算管理组织，建立科学、合理、规范、高效的预算编制、执行、监督与绩效评价系统，健全和完善预算管理体制，为预算执行审计创造良好的工作环境，为保障审计质量奠定良好基础。
2.建立“全口径”预算执行审计体系
随着我国高等教育体制改革的不断深化，我国高校教育资金筹措渠道不断拓宽，由单一的国家财政拨款向财政拨款、事业收入、经营收入、社会捐赠多渠道的资金筹措格局转变。根据2013年5月份50家部（委）属高校所公布的年度预算数据统计，超过65%的高校财政拨款收入占其年度总收入的比重不足50%。与收入相似，高校经费支出形式也日益多元化，包括事业支出、专项经费支出、经营支出、自筹基本建设支出、对附属单位补助支出等等。2012年底，修订后的《高等学校财务制度》明确要求高等学校“将各项支出全部纳入学校预算”。可见，“全口径预算”已经成为高校预算管理的必然趋势，在全口径预算形势下开展预算执行审计也必将成为高校内部审计工作的发展方向。因此，高校预算执行审计必须以建立“全口径”的预算执行审计体系为目标，确保预算收支信息的全面、详细、完整，杜绝“账外账”、“小金库”等现象的出现，如实反映学校资金规模和配置情况，为提高资金使用效益和实现资源优化配置奠定基础。
3.评估预算资金使用绩效
在我国“科教兴国”战略的持续实施下，我国高等教育经费数量一直处于快速增长的轨道。与此同时，高等教育经费使用管理却暴露出了“重投入轻产出”、“重分配轻管理”、“重数量轻效益”，经费管理粗放等问题。2013年4月15日，教育部正式提出将2013年确定为“教育经费管理年”，同时提出要加强高校绩效考评，根据高校学生培养质量、科学研究水平等因素以绩效拨款等形式引导高校改变发展方式，开展内涵建设。可见，高等教育追求规模的发展阶段已经结束，提高高校经费使用效益，实现高校内部资源的合理配置，走内涵式发展路线已经成为高等教育发展的主旋律，而绩效评价也将成为包括预算执行审计在内的预算与财务管理工作的核心内容。因此，高校预算执行审计必须与绩效审计相结合，以提高资金使用效益，优化高校资源配置为目标，追踪学校预算执行绩效，掌握学校资源配置状况、财务发展潜力，促进学校办学效益的提升。
4.做好高校专项资金预算执行审计工作
高校专项资金是指由除基本支出以外的具有指定项目和用途的专用资金。当前专项经费已经成为高校除生均定额拨款外最主要的财政收入来源，专项经费的有无、多寡甚至成为了高校社会地位与办学实力的象征，如“985”工程、“211”工程与“2011计划”等。与其他资金相比，高校专项资金存在资金来源多元、专项范围广泛却又必须专款专用的特点，同时大多专项项目投入大，占用时间长，从而导致了专项资金管理的复杂性。从高校专项资金管理实践来看，许多高校专项资金缺乏统一的组织程序规范与战略规划，重视专项申报而忽视资金的使用效益，使用浪费现象严重，甚至出现改变专项资金用途等违规违纪现象。因此，无论是从专项资金在学校发展中的重要作用、在高校预算规模中的高额比例还是高校专项资金当前的使用管理状况来看，都必须做好专项资金预算管理与执行工作。作为预算管理体系的一部分，高校预算执行审计工作实践也必然应当对专项资金审计给予特别重视。
四、高校预算执行审计质量关键控制点分析
关键点控制法是以系统论与内部控制理论等管理理念为基础，通过把握内控制度关键点保障内部控制制度有效运行的管理方法。针对上文审计目标，根据关键点控制方法，要提高高校预算执行审计工作质量，应主要把握以下关键控制点：
1.预算编制
预算编制方案是高校资源配置合理程度的基本决定因素，在高校预算执行审计实践中应给予重点关注。首先，审计人员要审查预算编制计划目标是否契合学校教学、科研、管理等核心工作的战略发展规划，是否在遵循“量入为出，收支平衡”的基础上履行了优化资源配置的工作思路；其次，要掌握学校财务运行现状，审查预算收入目标是否积极稳妥，收入经费是否能够足额到位，核实预算支出是否真实、合规而又全面、完整，统筹兼顾又突出重点，能够满足学校阶段性中心工作的资金需求；再次，在预算编制审计过程中要树立风险管理与制度建设意识，要落实预算方案中是否依据校内各部门职责范围和工作任务制定了责任预算目标并建立经济责任制度，防范预算管理职责不到位的风险。最后，要加强对使用先进预算编制方法的引导。督促预算管理部门摒弃传统的增量预算法，避免各级单位养成资金使用上的等、靠、要思维习惯，转为采用以成本效益分析为基础的零基预算法，提高预算管理与资金使用水平。
2.预算调整
由于高校事业活动的复杂性，高校预算编制通常难以细化到分毫不差的理想状态，预算调整成为高校预算执行过程中的普遍现象，这也使得预算资金使用偏离既定方案，预算执行结果与预期目标产生重大偏差等问题成为可能。因此，在预算执行审计实践中，应严格审查预算调整方案，识别并控制预算调整风险。一要审查预算调整的必要性，核查预算调整是否符合调整条件，是否得到财务主管部门有效审批，杜绝随意调整现象，其审计重点是预算调整报告等相关文件资料的真实性、完整性和合规性；二是要评价预算调整方案的合理性与可行性，要审查预算调整的理由是否充分，调整项目、数额与措施是否合理，重点审查预算支出有无随意增减项目或项目之间随意调剂等使用情况，预算收入是否存在瞒报可能。三是要评估预算调整方案的经济风险，即审查调整后的预算计划是否偏离学校及本部门的发展战略与年度预算目标，是否会对资源配置的最优化目标造成不利影响等，切实把握好预算方向。
3.预算执行
预算执行是预算方案的具体实施过程，无论从字面意义或是实践角度都是预算执行审计质量控制的重中之重。预算执行包含收入与支出两大部分。在收入预算执行审计方面，第一要重点审计收入预算口径是否全面，包括财政补助、事业收入、银行贷款、社会捐赠、自营收入、科研收入、附属单位上缴款等在内的所有收入形式是否全部纳入学校预算统一管理；第二要审查各种形式的收入资金是否足额、按时上缴到位，有无隐瞒、截流、挪用、拖欠预算收入等问题；第三要审查各项收入的合法性，核查收费项目、标准、范围是否上报上级主管部门批准并备案，有无巧立名目擅自收费、随意扩大收费范围、提高收费标准等问题。在支出预算执行审计方面，一要审查各项事业支出的分类是否准确、严明、合规，不同类别支出之间是否存在随意调剂与挪用现象；二要审查各项支出的真实性与合规性，落实各项支出是否严格执行国家、主管部门以及高校自身财务规章制度所规定的开支范围与支出标准，严查虚列虚报、滥发钱物、挤占挪用、损失浪费等违规违纪现象；三要审查各项支出的会计核算是否合规、准确，是否及时清理往来款项，有无长期挂账与个人占用资金以及利用过渡性科目违规列支等问题。
4.预算考评
预算考评是对预算执行结果进行的考核与评价，是预算管理体系中承上启下的必要环节。在高校预算执行审计工作实践中，应主动将预算考评纳入审计工作内容，引导预算执行人员建立考评与绩效观念。首先要审查高校预算考评体系的健全性与有效性。要落实高校预算管理者是否树立了良好的预算考评意识，是否构建了覆盖预算组织、编制、执行等全过程的预算考评机制，是否设立了基于预算考评结果优劣的奖惩制度，以调动各级预算部门管好、用好预算经费的积极性和创造性；其次，要评估高校预算考评指标的科学性、合理性。既要注重财务指标以凸显预算计划的经济效益，又要引入非财务指标，以评估高校作为国民教育的顶端履行造就人才、振导社会使命的效果，从而全面真实的反映预算执行效果与高校发展战略目标的契合程度。最后，要充分发挥预算考评在高校预算管理体系中的承上启下作用。通过对高校预算考评工作进行审计，评估各级部门预算执行效果与资金使用效益，并作为未来预算资金分配的重要依据，从而树立注重内涵建设与绩效提升的财务观念。
图1.基于关键控制点的高校预算执行审计质量控制体系示意图
五、围绕审计工作主线的审计质量控制措施
1.做好审前调查，奠定质量基础
好的审计方案是保障审计项目质量的基础，而审前调查则是制定好的审计方案的基础。一要针对预算执行审计特点，围绕预算管理与执行目标制定良好的审前调查方案，选择适宜的调查方法与步骤，依照预算管理与执行工作流程合理设计各类审前调查信息表，使审前调查与审计实施工作更具针对性。二是在调查过程中遵循“全面审计，突出重点”的指导方针。全面审计要求调查范围覆盖预算编制、执行、调整与考评全流程，掌握高校财政年度预算收入、支出与管理总体情况，为最大限度查错纠弊提供保障。突出重点要求通过调查掌握各部门预算执行工作重点、热点与焦点问题，了解预算管理薄弱环节，为审计工作有的放矢奠定基础。三要严格履行规范的审前调查工作程序。合理选择运用座谈、走访、询问等调查方法，做好调查记录、日志、底稿等资料保存工作，定期讨论调查发现的新情况、新问题进进而调整调查方案，提高调查效率。最后，要依据审查调查结果制定操作性强的审计实施方案，确保审计目标明确、审计风险可控、审计范围恰当、审计重点突出、审计程序合理、审计方法可行。
2.遵循质量原则，控制审计实施过程
首先要做好与各预算管理部门的沟通交流工作。明确审计工作计划、流程与双方职责，争取各预算管理部门的支持与配合。在审计双方之间建立日常联络渠道，就审计实施过程中发现的问题进行意见交流，保障预算执行审计实施过程的运转顺畅。第二要在审计实施过程中建立质量控制责任制度。审计组人员要明确划分工作范围，防止审计过程出现重复审计或工作遗漏等问题；要将质量控制责任落实到人，避免责任不清，相互推诿的现象；要建立质量复核程序，由下至上，层层把关，减少风险。第三要规范预算执行审计底稿编制工作。应主动要求各预算管理单位对审计工作中形成的审计记录、日志等审计底稿信息进行书面确认，以敦促审计人员强化工作责任心，规避审计风险，保证审计质量。最后要做好审计证据收集工作。审计证据是否详细、完整直接关系到审计结果的判定准确性。要针对预算管理目标，合理选择取证方法，科学运用信息技术、统计方法等审计辅助技术方法，收集各部门预算管理与执行信息并开展归纳、判断与分析工作，保障审计证据的客观性、相关性、充分性与合法性。
3.去伪存真，编制高质量的审计报告
审计报告是审计成果的最终表现形式，也是审计质量高低的集中体现。编制高质量的预算执行审计报告，首先在形式上要做到要素完整、内容齐全而又层次分明，既要全面揭示校内各部门财务运行情况，评估预算资金管理运用效果，亦要记录违规违纪现象，给出处理意见及其规章制度依据，要涵括审计决定书、意见书、建议书和移送处理书等全面内容。其次在报告编制过程中要切实以审计方案为对照，以审计底稿为基础，以审计证据为依据，做到审计事实清楚准确、审计问题措辞严谨、审计评价实事求是、审计意见客观公正。再次对审计问题的定性要准确。审计问题定性是否准确直接影响审计报告的结论是否客观公正为人信服，进而影响审计质量。要严格遵循审计准则与高校内部规章制度，不能回避矛盾和问题，迁就被审计单位意见，也不能随意夸大，制造矛盾，要做到有理有据，度量公平。最后，要注重履行预算执行审计的服务职能，在审计报告中针对各部门预算管理执行的问题给出改善意见建议，协助被审计单位完善预算管理制度，提高预算资金使用效益，优化资源配置。
4.加强监督管理，实施审计质量检查
质量检查是保障审计质量的直接手段。在高校预算执行审计中，要坚持事中检查与事后检查相结合。既要在审计过程中选派独立于审计小组的检查人员或检查小组，对审计内容、方法与程序上是否符合既定审计方案，审计查证的问题是否得到了全面、准确的记录、存证，又要在审计项目完成后对审计成果进行全面质量把关，核查审计过程是否执行相关审计准则，审计内容是否全面、完整，审计方法是否科学、适当，审计成果是否客观、真实，审计意见建议是否得到采纳、执行。同时要实现自查、互查与第三方检查相结合。要针对预算执行审计业务特点制定质量自查程序与标准，督促审计人员定期开展自查工作。同时，要在审计成员之间实行质量互查与复核制度，避免因为预算执行审计本身的复杂性以及审计人员自身能力限制引起的判断错误等审计风险。最后，在条件允许的情况下，在某些数额较大、影响面广的重大预算项目审计过程中，引入其他高校内审部门、专业会计事务所等具备内部审计资质与能力的第三方机构对预算执行审计过程进行检查，确保审计结果客观、可靠，实现审计质量的有效提升。
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